Nella trasformazione, riserve distribuite fiscalmente irrilevanti

Nel passaggio da società di capitali a società di persone, quest’ultima è stata già tassata per il reddito relativo ai precedenti periodi di imposta
Nell’ipotesi di trasformazione di una società di persone in società di capitale, le riserve costituite prima della trasformazione con utili imputati ai soci per trasparenza non concorrono a formare il reddito dei soci in caso di distribuzione, a condizione che, successivamente alla trasformazione, dette riserve vengano iscritte in bilancio con indicazione della loro origine.

Tali riserve sono ricchezza fiscalmente irrilevante nell’ipotesi di loro distribuzione, poiché la società di persone (i suoi soci) sono già stati tassati per l’intero reddito prodotto in ciascuno dei precedenti periodi di imposta, indipendentemente dal fatto che gli utili siano stati integralmente distribuiti ovvero accantonati a riserva.

Il regime di non imponibilità deve applicarsi anche nell’ipotesi in cui i soci beneficiari della distribuzione siano diversi da quelli a cui sono stati imputati per trasparenza i relativi redditi. Tale assunto trova conferma nell’art. 8 del DM 23 aprile 2004 sul regime di trasparenza fiscale ex art. 116 del TUIR, ove si stabilisce, infatti, che: “Gli utili e le riserve di utili formatesi nei periodi di imposta in cui è efficace l’opzione, ove distribuiti, non concorrono a formare il reddito dei soci. Tale disposizione si applica anche nel caso in cui le predette distribuzioni avvengano successivamente ai periodi di efficacia dell’opzione”. L’Agenzia delle Entrate, nella circolare n. 49/2004, ha precisato che “l’irrilevanza fiscale degli utili distribuibili è da ritenersi altresì operante quando la distribuzione venga effettuata, a seguito di una cessione di quote, nei confronti di persone fisiche che risultino soci diversi da quelli cui è stato imputato in precedenza il reddito trasparente”. Pertanto, in base a un’interpretazione logico-sistematica, anche nelle trasformazioni gli importi ricevuti dai nuovi soci – relativi a riserve di utili della ex società di persone – non dovrebbero essere assoggettati a tassazione, ma ridurre unicamente il costo fiscale della partecipazione, seppur nel limite dei redditi imputati per trasparenza ai vecchi soci.

La non imponibilità delle riserve ex snc o sas vale anche in presenza di utili in parte o interamente non assoggettati a tassazione perché, ad esempio, la società di persone ha beneficiato di un’agevolazione. Infatti, in via ordinaria, nell’ambito della tassazione delle società di persone, le agevolazioni o esclusioni attribuite alla società vengono trasmesse ai soci persone fisiche, rendendo irrilevante fiscalmente l’intero utile distribuito, ancorché superiore al reddito assoggettato a tassazione.

Un dubbio interpretativo riguarda l’eventuale applicazione della presunzione di cui all’art. 47, comma 1, del TUIR. La domanda è se in caso di distribuzione di riserve di capitale da parte della società derivante dalla trasformazione si debba applicare la presunzione con riguardo alle eventuali riserve di utili sorte in capo alla società di persone poi trasformata. La risposta deve essere negativa, in quanto va salvaguardata l’irrilevanza fiscale della distribuzione delle riserve di utili già tassate per trasparenza; tali riserve, pertanto, devono restare estranee all’applicazione della presunzione in argomento.

È “libera” la distribuzione delle riserve di utili ante trasformazione

Sempre in materia di presunzioni, va anche osservato che, in caso di contestuale presenza nel patrimonio della società di capitali di riserve di utili formate in capo alla stessa e riserve di utili derivanti dalla società di persone, non si riscontra nell’ordinamento una specifica norma che individui il criterio da utilizzare in caso di distribuzione di utili. Non vi è, cioè, alcuna norma che stabilisca una priorità nella distribuzione delle riserve di utili. Pertanto, la distribuzione delle riserve di utili ante trasformazione deve ritenersi “libera”.

Sul punto, si ricorda che l’art. 8 del DM 23 aprile 2004, in tema di trasparenza societaria, ha stabilito che “Salva diversa esplicita volontà assembleare, si considerano prioritariamente distribuiti gli utili e le riserve di utile realizzati nel periodo di efficacia dell’opzione; tale presunzione si applica anche se gli utili e le riserve sono distribuiti in periodi diversi da quelli in cui è efficace l’opzione”. In caso di trasformazione, qualora l’assemblea non stabilisca quali riserve distribuire, la possibilità di applicare la regola citata potrebbe essere messa in dubbio, atteso che la stessa non è stata riproposta in sede di disciplina dell’operazione straordinaria.

In via prudenziale, si può esplicitare nella delibera assembleare l’eventuale volontà di distribuire le riserve di utili realizzati dalla società di persone in esercizi antecedenti alla trasformazione

Fonte: Eutekne autore Luca MIELE