Irap: deduzione analitica dal 2013

Circolare n.8/E del 3 aprile 2013
L’articolo 2 del D.L. n. 201/2011 ha introdotto a partire dal 2012 (per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare) una deduzione analitica dalle imposte sui redditi dell’IRAP afferente alle spese per il personale dipendente. 
La disciplina integra il precedente sistema di deduzione forfetaria dell’IRAP relativa alle spese per il personale e agli interessi passivi indeducibili introdotto, a partire dal 2008, dall’art. 6 del D.L. n. 185/2008. 

Il nuovo sistema di deducibilità analitica dell’IRAP sul costo del lavoro è stato introdotto: 

- modificando l’articolo 6, co. 1, del D.L. n. 185/2008, che continua comunque a trovare applicazione con riferimento alla sola quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati al netto degli interessi attivi e proventi assimilati; 

- inserendo nell’articolo 2 del D.L. n. 201/2011 il comma 1-quater 1, in base al quale è ammesso il rimborso delle imposte sui redditi relative alla deduzione spettante a fronte dell’IRAP generata dal costo del lavoro riferibile ai periodi d’imposta per i quali risulti ancora pendente il termine di 48 mesi previsto dall’art. 38 del D.P.R. n. 602/73. 

La presente circolare fornisce alcuni chiarimenti in ordine alle modalità di: 

a) fruizione, ai fini delle imposte sui redditi, della deduzione analitica dell’IRAP relativa alle spese per il personale dipendente; 

b) presentazione delle istanze di rimborso per le annualità pregresse, come disciplinate dall’articolo 4 del decreto legge 2 marzo 2012, n. 16. 

La deduzione analitica – La deduzione analitica, chiarisce l’amministrazione, cioè la quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato, deve essere calcolata al netto delle deduzioni spettanti ai sensi dell’articolo 11, commi 1, lettera a), 1-bis, 4-bis, 4-bis.1 del D.Lgs. n. 446 del 1997. 

Trattasi, nella specie, delle deduzioni relative all’INAIL, al cuneo fiscale e alle altre deduzioni da lavoro dipendente (spese relative agli apprendisti, ai disabili e al personale assunto con CFL, ai costi sostenuti per il personale addetto alla R&S, ecc.), nonché alle deduzioni previste per i contribuenti “minori”. 

Per la prima volta in Unico 2013 i soggetti possono far valere la nuova deduzione a condizione che alla formazione del valore della produzione imponibile abbiano concorso spese per redditi di lavoro dipendente, e per redditi assimilati (incluse le indennità di trasferta, gli “incentivi all’esodo” e gli accantonamenti al TFR). 

Per determinare la deduzione spettante in ciascun periodo di imposta, occorre procedere al calcolo analitico dell’IRAP afferente alle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni menzionate. 

Si parte da un’imposta Irap rilevante per il calcolo pari a quella versata nel periodo di riferimento a titolo di saldo del periodo di imposta precedente e di acconto di quello successivo nei limiti, per quanto concerne l’acconto, dell’imposta effettivamente dovuta. 

Cioè l’IRAP versata in acconto concorre al calcolo dell’importo deducibile solo se e nei limiti in cui rifletta l’imposta effettivamente dovuta. 

Al contribuente “a regime” è riconosciuta, riguardo alla deduzione forfetaria del 10%, la possibilità di dedurre, ai fini Ires e Irpef: 

- la quota IRAP commisurata all’ammontare di imponibile corrispondente al costo per lavoro dipendente e assimilato non ammesso in deduzione; 

- il 10% dell’IRAP complessiva versata, a condizione che concorrano alla determinazione della base imponibile interessi passivi e oneri assimilati indeducibili. 

L’Irap versata con ravvedimento o iscritta a ruolo - Per il calcolo della deduzione analitica si può tener conto anche dell’IRAP versata a seguito di ravvedimento operoso, ovvero di iscrizione a ruolo di imposte dovute per effetto della riliquidazione della dichiarazione o di attività di accertamento, sempreché afferenti alle spese per il personale. Pertanto, per effetto del versamento nell’anno (N) della maggiore IRAP accertata relativa all’anno (N-2), il contribuente ha diritto ad assumere nell’anno (N) un’ulteriore deduzione, determinata sulla base dei parametri del costo del lavoro e del valore della produzione relativi all’anno (N-2). 

L’IRAP complessiva ammessa in deduzione ai fini delle imposte sui redditi non può in alcun modo eccedere l’imposta complessivamente versata/dovuta. 

Il caso della perdita fiscale - La deduzione analitica dell’IRAP compete anche nell’ipotesi in cui nel periodo d’imposta di riferimento sia emerso un risultato negativo, ai fini delle imposte sui redditi. In tal caso, la maggiore perdita derivante dalla deduzione analitica può essere utilizzata in diminuzione del reddito relativo al primo periodo d’imposta utile successivo, alle condizioni e nei limiti stabiliti dagli articoli 8 e 84 del TUIR. 

Ad esempio se un soggetto IRES, costituitosi nel 2012 ha riportato nel primo periodo una perdita pari a euro 10.000; ipotizzando che il contribuente sostenga spese per il personale dipendente e abbia, dunque, diritto a una deduzione analitica di 200, la perdita fiscale IRES rideterminata per effetto della suddetta deduzione e compensabile negli esercizi successivi risulterà pari a euro 10.200. 

Assumendo un reddito imponibile nel periodo d’imposta successivo (es. 2013) pari a euro 20.000, occorrerà: 

- calcolare la deduzione analitica spettante nel periodo d’imposta 2013 (pari a 300); 

- compensare il reddito relativo al periodo d’imposta 2013 con la perdita fiscale maggiorata per effetto della deduzione analitica spettante per l’anno 2012. 

La perdita è in questo caso integralmente compensabile in quanto realizzata nel periodo d’imposta di costituzione della società (si veda articolo 84, comma 2, del TUIR).

Fonte: fiscal focus autore Carla De Luca