Dall'agenzia istruzioni per la corretta deduzione dei leasing

Con la circolare n. 17 di ieri, l’Agenzia delle Entrate ha fornito indicazioni sulla corretta deduzione dei contratti di leasing stipulati a partire dal 29 aprile 2012.

Al riguardo, si ricorda che l’art. 4-bis del DL n. 16/2012 (conv. L. n. 44/2012), ha modificato gli artt. 102, comma 7 (imprese) e 54, comma 2 (artisti e professionisti) del TUIR, eliminando la previsione, ai fini della deducibilità della quota capitale del canone, della durata minima fiscale. Nell’ambito della locazione finanziaria delle imprese non IAS adopter e dei lavoratori autonomi, i canoni sono quindi deducibili in base alla (ben nota e collaudata) regola dei due terzi del periodo di ammortamento – in caso di immobili, minimo undici anni massimo diciotto anni – ma la durata del contratto può essere liberamente fissata dalle parti. Ciò, soprattutto per i leasing immobiliari, ha comportato una generalizzata riduzione della durata contrattuale rispetto al periodo di deducibilità fiscale, creando un doppio binario contabile-fiscale con la necessità di tenere in evidenza, da un lato, la quota del canone da portare a Conto economico per competenza temporale e, dall’altro, quella fiscalmente rilevante.

Un aspetto chiarito dalla circolare è quello connesso allo scorporo degli interessi impliciti sui canoni di locazione finanziaria. Tale problematica ha impatto sia ai fini della base imponibile delle imposte sui redditi, posto che la quota interessi, per i soggetti IRES, segue le regole del 30% del ROL (art. 96 del TUIR), sia ai fini IRAP, dal momento che gli oneri finanziari non si deducono dalla base imponibile.

L’Agenzia, nel fornire la soluzione, conferma la tesi prospettata dall’Assilea nella circolare n. 18/2012, secondo la quale occorre distinguere tra:

- base imponibile IRES: lo scorporo della quota interessi impliciti deve essere effettuato mediante la nota formula matematica stabilita dall’art. 1 del DM 24 aprile 1998 che – nonostante il n. 6 della lett. b) del comma 1 dell’art. 11 del DLgs. n. 446/1997 sia stato soppresso – risulta ancora applicabile per effetto di quanto a suo tempo chiarito dalla circ. n. 8/2009. La durata complessiva in giorni da indicare nella predetta formula è, dunque, quella della durata fiscale stabilita dagli artt. 102 e 54 del TUIR;

- base imponibile IRAP: lo scorporo deve avvenire sulla base della durata contrattuale del leasing, posto che per tale ultima imposta vige la regola della “presa diretta” da bilancio, vale a dire ciò che è contabilizzato a conto economico si acquisisce anche ai fini Irap.

In relazione a quanto precede, dal punto di vista operativo occorre procedere come segue per i leasing stipulati a decorrere dal 29 aprile 2012.

Chiarito lo scorporo degli interessi impliciti sui canoni

Nel modello UNICO SC:

- calcolare la quota interessi sulla base della (maggiore) durata fiscale rispetto alla (minor) durata contrattuale. Individuata detta componente, farla confluire nei righi RF 118-121 ai fini della determinazione della quota deducibile in base al calcolo del 30 per cento del ROL:

- calcolare la quota del canone di competenza dell’anno e, rispetto a quanto indicato a Conto economico, apportare una conseguente variazione in aumento del reddito (rigo RF32, codice 35). Una volta esaurite, al termine del contratto di leasing, i relativi canoni occorrerà, negli anni successivi e fino al termine della durata fiscale, apportare le relative variazioni in diminuzione del reddito sino al completamento della deducibilità dei canoni. Se si tratta di locazione finanziaria di immobile occorrerà procedere allo scorporo (20 o 30%, a seconda dei casi) della quota capitale riferita al terreno, salvo scorporo analitico laddove, la società di leasing abbia prima acquistato il terreno e poi costruito l’immobile.

Nel modello IRAP, calcolare lo scorporo degli interessi passivi sulla base della durata contrattuale del leasing e rendere indeducibili detti interessi. Per differenza, la quota capitale concorrerà alla formazione della base imponibile dell’imposta. In questo caso non si ha alcun doppio binario, poiché la gestione contabile e quella IRAP sono uniformi. Resta, però, fermo che la parte di canone, quota capitale, riferibile al terreno non è deducibile, almeno secondo la ormai consolidata (e contestata in dottrina) interpretazione dell’Agenzia, rinvenibile nelle circolari del 16 luglio 2009 n. 36 e del 23 giugno 2010 n. 38.

Sin qui le certezze. Occorre, però, ricordare che la stessa Agenzia ha avuto modo di ricordare (circ. n. 19/2009) quanto segue: “Tuttavia, come precisato nel 7 paragrafo 2.2.3, i soggetti che non adottano i principi contabili internazionali IAS/IFRS, possono continuare a fare riferimento al criterio di individuazione forfetaria degli interessi impliciti dettato dall’articolo 1 del decreto ministeriale 24 aprile 1998”. La locuzione “possono continuare a fare riferimento” evoca la circostanza che l’impresa possa anche rifarsi al piano d’ammortamento a scalare utilizzato (e, talvolta, comunicato) dalle società di leasing per individuare la quota interessi. In questo caso la cosa si diversifica poiché:

- ai fini IRAP, non si intravvedono difficoltà, dal momento che si scorporeranno gli interessi in base alla comunicazione ricevuta dalla società di leasing in quanto il piano scalare alla francese nel quale sono individuati gli interessi di competenza dell’anno prende a base la durata del contratto;

- ai fini delle imposte sui redditi, invece, si rende arduo (e probabilmente non corretto) simulare un piano di ammortamento a scalare alla francese sulla base della durata contrattuale fiscale. Quindi, non resta che rifarsi alla formula matematica del DM 24 aprile 1998 basandosi, come prima detto, sui giorni di durata fiscale del leasing.

Fonte: Eutekne autore Lelio Cacciapaglia e Patrizia Marra