Fabbricati e aree sottostanti con trattamento differenziato

La rivalutazione dei beni d'impresa contenuta nei commi da 140 a 152 dell'articolo 1 della legge di Stabilità (147/2013), è sicuramente eseguibile con riferimento ai fabbricati che sono stati iscritti quali immobilizzazioni (strumentali o meno) nel bilancio dell'esercizio in corso al 31 dicembre 2012 e ancora esistenti (e iscritti quali immobilizzazioni) nel bilancio dell'esercizio in corso al 31 dicembre 2013.
Con riferimento a questi beni deve essere valutata la disciplina della rivalutazione con particolare riferimento alla questione della scissione del bene tra fabbricato ed area sottostante. Infatti, dal punto di vista fiscale, e per certi versi anche civilistico, il fabbricato iscritto tra le immobilizzazioni è la sommatoria di due componenti: una ammortizzabile (il fabbricato) l'altra non ammortizzabile (l'area sottostante). Ora occorre capire se la rivalutazione riguardi entrambi i beni, e come deve essere eseguita in merito all'aliquota dell'imposta sostitutiva ed al comparto delle categorie omogenee.
Il principio del 2008
Nell'ultima rivalutazione disposta dall'articolo 15 del Dl 185/2008, l'agenzia delle Entrate, con la circolare 11/09 ha sancito il principio che se si voleva rivalutare l'immobile si doveva considerarlo come vera e propria sommatoria di due beni: il fabbricato sul quale andava versata l'imposta sostitutiva per beni ammortizzabili (allora 3%) e l'area sulla quale doveva essere versata l'imposta sostitutiva dei beni non ammortizzabili (in allora l'1,5%). Ora si tratta di capire se questa impostazione resta valida anche nella presente rivalutazione.
Va ricordato che la scissione tra area e fabbricato ai fini rivalutativi era funzionale alla distinzione dei beni in due sole categorie omogenee : beni ammortizzabili e beni non ammortizzabili. Questa distinzione è stata propria della sola disposizione di cui al Dl 185/08. In tale ambito l'area veniva considerata bene non ammortizzabile, la cui rivalutazione non era obbligatoria pur se veniva rivalutato il fabbricato sovrastante che apparteneva alla diversa categoria dei beni ammortizzabili.
Le categorie
Nella attuale norma di rivalutazione non si parla più di due categorie omogenee con riferimento agli immobili, bensì l'applicabilità del Dm 162/01 comporta di conseguenza che le categorie omogenee degli immobili siano cinque (articolo 4, comma 5 del Dm 162/01) e cioè: aree edificabili, aree non edificabili, fabbricati strumentali per natura , fabbricati strumentali per destinazione e fabbricati patrimonio. In questo contesto non sembra possibile inquadrare l'area sottostante in una particolare categoria omogenea, a meno di non collocarla in quella delle aree edificabili. Ma eseguendo in tal senso una forzatura in quanto semmai si dovrebbe parlare di area già edificata. Proprio la circolare 22/09, paragrafo 1, ha distinto l'area edificabile da quella edificata affermando che se sull'area è stato costruito il fabbricato essa non può essere considerata area edificabile bensì, appunto, edificata.
Inoltre va ricordato che l'articolo 36 del Dl 223/06, comma 8 ha stabilito che la rivalutazione va interamente imputata al fabbricato sovrastante, non incrementando il valore dell'area. Sulla base di queste considerazioni sembra preferibile considerare, ai fini rivalutativi, l'immobile quale un "unicum" inscindibile, per il quale l'incremento del valore inerisce il fabbricato sovrastante. Ciò comporta l'inserimento dell'immobile nella propria categoria omogenea (fabbricato strumentale per natura o per destinazione) con applicazione dell'aliquota di imposta sostitutiva pari al 16 per cento. Diversamente, se si trattasse di fabbricato patrimonio (immobile abitativo destinato alla locazione) si dovrebbe applicare l'aliquota del 12% sul saldo attivo. Ulteriore conseguenza di questa impostazione è che l'area sottostante non rappresenta una autonoma categoria omogenea, per cui se un'impresa detenesse un fabbricato strumentale ed un'area edificabile iscritta tra le immobilizzazioni, non sarebbe obbligata a rivalutare l'area laddove decidesse di rivalutare il fabbricato e viceversa. Al contrario, se dovesse prevalere la tesi opposta, cioè se l'area sottostante venisse considerata rivalutabile autonomamente come area edificabile, la rivalutazione della area edificabile renderebbe obbligatorio rivalutare anche l'area sottostante un fabbricato strumentale o patrimoniale, il che, in sé, appare come una forzatura.
Fonte: il sole 24 ore autore Paolo Meneghetti

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