In bilancio l'errore «corretto»

Spazio alla riliquidazione in relazione a periodi ancora accertabili
Nella redazione del bilancio 2013 particolare attenzione va prestata alla rilevazione di errori contabili commessi nei precedenti esercizi. Infatti, oltre alle motivazioni civilistiche che obbligano le imprese ad effettuare tali correzioni, anche sotto il profilo fiscale i contribuenti possono recuperare la deducibilità del costo non dedotto in base al principio di competenza, attraverso la procedura della «dichiarazione integrativa di sintesi» illustrata con la circolare 31/E del 24 settembre 2013.

Secondo il principio Oic 29, in fase di definizione, l'errore contabile è una rappresentazione qualitativa e/o quantitativa non corretta di un dato di bilancio. Esso consiste, nell'impropria o mancata applicazione di un principio contabile se, al momento in cui è stato commesso, le informazioni e i dati per la sua corretta rappresentazione erano disponibili. L'origine di tali inesattezze può farsi risalire a errori matematici, di interpretazione di fatti, ovvero alla negligenza nel raccogliere tutte le informazioni e i dati disponibili per un corretto trattamento contabile. Tali errori non debbono essere confusi con i cambiamenti di stima: non sono errori, ad esempio, le variazioni nelle valutazioni e nelle stime fatte in base alle informazioni a suo tempo disponibili qualora tali dati siano stati raccolti ed utilizzati con la dovuta diligenza. Gli errori, infine, si considerano marginali o irrilevanti se non arrecano pregiudizio alla conformità del bilancio in cui sono stati commessi al postulato della rappresentazione "veritiera e corretta".

Quanto alle modalità di correzione, l'Oic 29 prevede che venga rettificata la voce patrimoniale interessata dall'errore, imputando la contropartita al conto economico dell'esercizio in cui viene rilevato alla voce E20 o E21 (proventi e oneri straordinari), alla sottovoce "componenti di reddito relativi ad esercizi precedenti". Tale componente reddituale non può assumere rilevanza fiscale nell'esercizio di contabilizzazione per difetto del principio di competenza. Sul punto è intervenuta la circolare 31/E/2013 la quale ha sottolineato come in presenza di un corretto trattamento contabile degli errori deve essere data la possibilità al contribuente di recuperare la deducibilità del costo o la tassabilità del provento nell'esatto periodo di competenza.

Volendo esemplificare il tutto, si ipotizzi che nel corso della chiusura del bilancio 2013 ci si accorga di non aver contabilizzato un costo relativo ad esercizi precedenti. A livello civilistico lo si registrerà evidenziando una sopravvenienza passiva, mentre dal punto di vista fiscale tale onere non potrà concorrere alla formazione del reddito relativo al periodo di imposta 2013. Sulle modalità da osservare per consentire la deduzione di tale onere straordinario, il documento di prassi introduce una vera e propria novità con riferimento al caso in cui esso si riferisca ad un'annualità non più emendabile.

Nel caso in cui, infatti, il costo risultasse di competenza del periodo di imposta 2012, ai sensi dell'articolo 2, comma 8-bis del Dpr 322/1998, il contribuente può ordinariamente presentare, entro il 30 settembre 2014, una dichiarazione integrativa a favore di Unico 2013. L'eventuale credito emergente potrà quindi essere utilizzato immediatamente per effettuare compensazioni con altri tributi, ovvero, essere riportato in Unico 2014. Tuttavia, in quest'ultimo modello si dovrà effettuare una variazione in aumento al fine di neutralizzare l'effetto fiscale della sopravvenienza passiva rilevata in bilancio. A tal fine, nelle istruzioni alla bozza di Unico 2014 SC sono stati introdotti i nuovi codici 37 e 38 in corrispondenza del rigo RF31 al fine di sterilizzare con una variazione in aumento l'effetto di correzioni di errori rispettivamente negative e positive. Viceversa, se il costo si riferisce ad un esercizio la cui dichiarazione a favore non può più essere inoltrata per decorrenza del "termine annuale" (per esempio, il 2010), prima della circolare 31/E il contribuente sarebbe stato costretto a presentare un'istanza di rimborso per recuperare le maggiori imposte versate.

Ora, invece, è possibile, in alternativa all'istanza di rimborso, procedere alla riliquidazione autonoma della dichiarazione relativa al periodo di imposta nel quale è avvenuta l'omessa imputazione e, allo stesso modo, di quelle successive, fino ad arrivare al primo periodo d'imposta per il quale è possibile presentare l'integrativa a favore a norma dell'articolo 2, comma 8-bis. Così operando, il credito derivante dalle maggiori imposte potrà essere riportato a nuovo ed utilizzato nella cosiddetta «dichiarazione integrativa di sintesi».

Ritornando all'esempio di prima (costo del 2010 rilevato nel bilancio 2013), si procederà a riliquidare autonomamente la dichiarazione del 2010 (Unico 2011) e del 2011 (Unico 2012) e a presentare l'integrativa a favore per il periodo 2012 (Unico 2013). Ciò se la ricostruzione degli imponibili avviene entro il 30 settembre 2014; dopo tale data per l'integrativa occorrerà utilizzare Unico 2014. In ogni caso, nel quadro RF di Unico 2014 si dovrà riprendere a tassazione la sopravvenienza passiva contabilizzata. La possibilità di ottenere il riconoscimento di elementi di costo non dedotti per errori contabili subisce l'unica limitazione rappresentata dall'accertabilità del periodo d'imposta al quale l'onere si riferisce: per cui fino al 31/12/2014 potranno essere recuperati elementi reddituali di competenza fino al 2009.

Fonte: Il sole 24 ore autori Riccardo Giorgetti Dennis Pini

Le mosse per correggere gli errori contabili in bilancio e recuperare la deducibilità fiscale
La procedura
GLI ERRORI
Per l'Oic 29 l'errore contabile è una rappresentazione non corretta di un dato di bilancio e consiste nell'errata applicazione di un principio contabile se, al momento in cui esso è stato commesso, le informazioni per una sua corretta applicazione erano disponibili. La causa dell'errore può derivare da errori matematici, di interpretazione di fatti o da negligenza
LA CORREZIONE DELL'ERRORE IN BILANCIO
Gli errori si considerano non significativi (immateriali) se non arrecano pregiudizio alla conformità del bilancio in cui sono stati commessi al postulato della rappresentazione "veritiera e corretta" e consentono all'impresa di disapplicare le regole ordinarie della competenza. Per la correzione occorre rettificare la voce patrimoniale interessata dall'errore imputando la contropartita al conto economico alle voci E20 o E21 (proventi e oneri straordinari) alla sottovoce «componenti relativi ad esercizi precedenti». Se, invece, l'errore non ha avuto riflessi reddituali, la contropartita interessa le voci del patrimonio netto
ACCERTAMENTO DEL PERIODO COMPETENZA FISCALE
La sopravvenienza attiva o passiva imputata a bilancio non può assumere rilevanza fiscale per difetto del principio di competenza ex articolo 109 del Tuir. La circolare 31/E/2013 ha sottolineato come in presenza di un corretto trattamento contabile degli errori aventi un riflesso sui componenti positivi o negativi che concorrono alla formazione del reddito, deve essere data la possibilità al contribuente di recuperare la deducibilità del costo o la tassabilità del provento nell'esatto periodo di competenza
COSTO RIFERITO AD ANNUALITÀ EMENDABILE
Se il costo è di competenza di un periodo ancora emendabile (2012), ai sensi dell'articolo 2, comma 8-bis del Dpr 322/1998, il contribuente può presentare una dichiarazione integrativa a favore di Unico 2013, entro il 30 settembre 2014. Il credito emergente dalla dichiarazione potrà quindi essere utilizzato in compensazioni con altri tributi o essere riportato in Unico 2014. In questo modello si dovrà effettuare una variazione in aumento al fine di neutralizzare l'effetto fiscale della sopravvenienza passiva rilevata in bilancio. La variazione deve essere inserita al rigo RF31 (codici 27 o 38) di Unico 2104 SC
COSTO ATTRIBUITO AD ANNUALITÀ NON EMENDABILE
Per ottenere la deducibilità fiscale (nel 2010), è necessario riliquidare autonomamente la dichiarazione relativa
all'annualità (2010) in cui si è commesso l'errore e di quelle successive (2011) fino ad arrivare alla prima dichiarazione
(2012) per la quale è possibile presentare l'integrativa a favore (c.d. dichiarazione integrativa "di sintesi").
Anche in questo caso occorre procedere a riprendere
a tassazione la sopravvenienza passiva nel quadro RF di Unico 2014.