Deduzione IRAP da IRPEF/IRES al test dell’incidenza del costo del personale

Il costo del lavoro e la base imponibile vanno ridotti delle sole deduzioni richiamate dalla norma

In sede di redazione del bilancio d’esercizio 2013, grande rilevanza assume la determinazione del carico fiscale (IRES, IRAP ed eventuali imposte sostitutive) relativo al periodo d’imposta 2013.
Al riguardo, occorre tenere presente che, anche per tale periodo d’imposta, è riconosciuta la possibilità di dedurre dall’IRES:

- la parte di IRAP relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato, al netto delle deduzioni di legge;

- un’ulteriore quota pari al 10% dell’IRAP corrisposta nel periodo d’imposta, forfetariamente riferita all’imposta dovuta sulla quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati, al netto degli interessi attivi e proventi assimilati.

Rinviando alla Scheda di aggiornamento di febbraio 2014 per gli opportuni approfondimenti, nel presente intervento intendiamo evidenziare alcuni profili critici che, riguardo alla prima delle due deduzioni, possono emergere all’atto del calcolo dell’incidenza del costo del lavoro sulla base imponibile IRAP.

In particolare, come ribadito dalla circ. Agenzia delle Entrate 8/2013, § 1.2, la percentuale di IRAP deducibile risulta dal rapporto tra:

- il costo del personale (es. dipendenti, lavoratori a progetto) indeducibile (da esporre al numeratore della frazione);

- la base imponibile IRAP (da esporre al denominatore della frazione).

Ai sensi dell’art. 2 comma 1 del DL 201/2011 e della citata circ. 8/2013, tali grandezze devono essere assunte al netto delle deduzioni spettanti ai sensi dell’art. 11 comma 1 lett. a), 1-bis, 4-bis e 4-bis1 del DLgs. 446/97, vale a dire:

- contributi INAIL (comma 1 lett. a) n. 1);

- deduzioni (forfetarie e analitiche) per assicurare la riduzione del cuneo fiscale (comma 1 lett. a) n. 2, 3 e 4);

- spese relative agli apprendisti (comma 1 lett. a) n. 5);

- spese relative ai disabili (comma 1 lett. a) n. 5);

- spese per il personale assunto con contratti di formazione e lavoro (comma 1 lett. a) n. 5);

- costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca e sviluppo (comma 1 lett. a) n. 5);

- per le imprese autorizzate all’autotrasporto di merci, deduzione forfetaria delle indennità di trasferta previste contrattualmente, per la parte che non concorre a formare il reddito del dipendente (comma 1-bis);

- deduzione forfetaria a scaglioni per i soggetti la cui base imponibile non eccede 180.999,91 euro (comma 4-bis);

- deduzione forfetaria per lavoratori dipendenti a beneficio dei soggetti i cui componenti positivi concorrenti alla formazione della base imponibile non superano, nel periodo di imposta, 400.000 euro (comma 4-bis1).

Considerando, quale base di partenza per il calcolo, la sezione VI del quadro IC della dichiarazione IRAP 2014, per determinare il valore da riportare al denominatore del suddetto rapporto, appare necessario partire dal dato indicato nel rigo IC64 (valore della produzione lorda) e sottrarvi le richiamate deduzioni, ove spettanti. Salvo quanto sarà più avanti precisato, non appare, invece, corretto considerare l’ammontare del rigo IC74 (valore della produzione netta), posto che esso risulta “nettizzato” non solo delle predette deduzioni, ma anche di altre agevolazioni, quali la deduzione per il rientro di ricercatori e docenti residenti all’estero (rigo IC68), la deduzione per cooperative sociali (rigo IC69) e il bonus capitalizzazioni (rigo IC72) e che non rilevano ai fini della determinazione della quota di IRAP deducibile.

Al fine di agevolare la comprensione di quanto sopra riportato, si consideri il seguente esempio numerico:

- valore della produzione lorda (rigo IC64): 900.000 euro;

- deduzioni ex art. 2 comma 1 del DL 201/2011 (somma righi IC66, IC67 e IC73): 250.000 euro;

- deduzione ricercatori (rigo IC68): 10.000 euro;

- valore della produzione netta (rigo IC74): 640.000 euro.

Ipotizzando che il numeratore della frazione (costo del personale al netto delle citate deduzioni) ammonti a 500.000 euro, sottraendo al dato di rigo IC64 l’importo delle deduzioni spettanti (cioè, la somma dei righi IC66, IC67 e IC73), si otterrebbe un denominatore pari a 650.000 euro, per una quota di IRAP deducibile pari al 76,92% (500.000/650.000).

Invece, considerando tout court l’importo del rigo IC74, la quota di IRAP deducibile sarebbe pari al 78,13% (500.000/640.000). Tuttavia, tale risultato (per quanto più favorevole al contribuente, posto che aumenta la quota di IRAP deducibile), non sembra corretto, poiché, a riduzione del valore della produzione lorda, considera altresì la deduzione ricercatori che però non rileva ai fini in esame. Occorre quindi utilizzare il primo dei due metodi di calcolo.

Per quanto sopra, sarebbe possibile considerare il dato del rigo IC74 soltanto nell’ipotesi (peraltro abbastanza frequente) in cui le uniche deduzioni spettanti fossero quelle previste dall’art. 2 comma 1 del DL 201/2011 e sopra elencate.

Fonte: Eutekne autore Luca FORNERO