Dichiarazioni integrative al riordino

La disciplina viaggia in linea con le nuove norme sul ravvedimento operoso

Con il Ddl stabilità 2015 viene riformulata la disciplina delle dichiarazioni integrative, e non solo con riferimento al ravvedimento operoso. Quest'ultimo, come è stato spiegato sul Sole 24 Ore di ieri, subisce un notevole ampliamento sotto il profilo temporale, visto che consentirà la possibilità di regolarizzazione delle violazioni entro i termini di decadenza dell'azione di accertamento. Va però notato che il Ddl stabilità interviene più a largo raggio su tutta la disciplina delle dichiarazioni integrative.

La disciplina vigente

Attualmente vi sono due norme che se ne occupano (oltre al ravvedimento operoso). Una è l'articolo 2, comma 8, del Dpr 322/1998, che stabilisce la possibilità di rettificare la dichiarazione nei termini di decadenza dell'azione di accertamento (31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione). La norma fa riferimento alla possibilità da parte dell'amministrazione di applicare le sanzioni, e per questo le Entrate in più occasioni hanno sostenuto che la norma disciplina soltanto l'ipotesi della dichiarazione a sfavore del contribuente. Questa interpretazione, tuttavia, non risulta condivisa da molta parte della dottrina e della giurisprudenza, che ammettono anche la possibilità di rettificare la dichiarazione a favore entro i termini di decadenza dell'azione di accertamento.

L'altra norma è l'articolo 2, comma 8-bis, del Dpr 322/1998, che prevede la possibilità di presentare la dichiarazione a favore del contribuente entro il termine di presentazione della dichiarazione successiva, con la possibilità di compensare il credito che ne emerge.

L'intervento del Ddl

Ora il disegno di legge stabilità interviene sull'articolo 2, comma 8, del Dpr 322/1998, togliendo dalla norma il riferimento alle sanzioni e stabilendo che restano ferme le disposizioni sul ravvedimento operoso. In questo modo si vuole affermare ex lege che la possibilità di rettificare la dichiarazione entro i termini di decadenza dell'azione di accertamento si ha solo nelle ipotesi sfavorevoli al contribuente, utilizzando le nuove disposizioni sul ravvedimento operoso.

Con l'intervento si vuole ulteriormente specificare che il termine di rettifica della dichiarazione a favore del contribuente si ha soltanto entro il termine di presentazione della dichiarazione successiva (articolo 2, comma 8-bis, del Dpr 322/1998).

La circolare 31/E/2013

Tuttavia, occorre tenere conto delle specificazioni derivanti dalla circolare 31/E/2013, con la quale è stato affermato che una spesa non imputata correttamente nel periodo di competenza può essere «recuperata» anche oltre l'anno successivo. In sostanza, secondo l'Agenzia, quando il contribuente vuol fare valere una situazione a suo favore relativa ad annualità precedenti, diversa da quella del primo periodo anteriore, si deve «auto-liquidare» le dichiarazioni relative a queste annualità precedenti. Dopo di che dovrà fare confluire l'eccedenza di imposta derivante da queste ultime nella dichiarazione integrativa a favore relativa all'anno anteriore rispetto a quello della correzione, di modo che il credito che ne emerge possa essere utilizzato in compensazione.

Questa procedura è stata interpretata inizialmente come riferibile soltanto agli errori contabili, ma è chiaro che deve trattarsi di un principio generale. Tant'è che, con la successiva circolare 3/E/2014, è stata ammessa la possibilità di rettifica a favore del contribuente, con la stessa procedura della circolare 31/E/2013, per elementi di tipo non contabile, come le perdite fiscali, le eccedenze d'imposta, i crediti non utilizzati in compensazione nel consolidato.

Gli effetti

In sostanza, la procedura della circolare 31/E/2013, che fa comunque riferimento alla dichiarazione a favore entro l'anno successivo (articolo 2, comma 8-bis, del Dpr 322/1998), diviene la strada maestra (oltre all'istanza di rimborso) per consentire la rettifica della dichiarazione a favore del contribuente entro i termini dell'azione di accertamento. Tant'è che lo stesso Ddl di stabilità riprende anche un concetto espresso dal documento delle Entrate in merito alla possibilità da parte dell'amministrazione di effettuare la rettifica una volta presentata la dichiarazione integrativa.

Con il Ddl di stabilità 2015 viene infatti stabilito che i termini di decadenza per la notifica delle cartelle e degli atti di accertamento decorrono dalla data di presentazione delle dichiarazioni integrative limitatamente agli elementi oggetto dell'integrazione. Ciò vale sia per le ipotesi di regolarizzazione da ravvedimento operoso sia per le dichiarazioni integrative presentate con la procedura della circolare 31/E/2013 (che il testo in bozza erroneamente individua come presentate ai sensi del comma 8 dell'articolo 2 del Dpr 322/1998, che è da intendersi, invece, comma 8-bis).

Fonte: Il sole 24 ore autore Dario Deotto