Ravvedimenti, termini da chiarire

Possibili difficoltà applicative per mancati pagamenti degli acconti e dell’Iva periodica
Dubbi sull’applicazione delle soglie temporali previste dal nuovo ravvedimento operoso il cui utilizzo applicativo è stato ampliato a partire dal 1° gennaio 2015.

Le vecchie regole per determinare la misura della riduzione della sanzione applicabile collegate ai termini temporali della commissione della violazione (entro 30, 90, un anno dalla violazione) o al termine della presentazione della dichiarazione (termine variabile) così come previste dalla circolare 180 del 1998 dell’agenzia delle Entrate e in linea con il dettato normativo, non appaiono più idonee a fornire un quadro chiaro della tempistica cui il contribuente deve fare riferimento per calcolare correttamente il ravvedimento.

L’articolo 13, comma 1, lettera a) e b) del decreto legislativo 472/1997 nella versione operante fino al 31 dicembre 2014 prevedeva due sole possibilità di ravvedimento, ossia entro 30 giorni dal mancato pagamento del tributo (sanzione a un decimo), ovvero un ottavo se la regolarizzazione avveniva entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel quale era stata commessa la violazione o, nel caso di tributi cui non vi era dichiarazione, entro un anno dall’omissione o errore.

Al riguardo, la circolare 180/E/1998, nell’illustrare le modalità di applicazione delle regole allora appena inserite, aveva operato una distinzione netta tra tributi periodici cui si collega un obbligo dichiarativo che si rinnova periodicamente e quei tributi, invece, cui «non è prevista dichiarazione periodica». Fanno parte del primo gruppo, ad esempio, le imposte dirette, l’Irap e l’Iva. Viceversa, rientra tra i tributi cosiddetti “istantanei” (senza dichiarazione) l’imposta di registro.

Per i primi, il documento di prassi ha previsto che la soglia temporale per l’effettuazione del ravvedimento a un ottavo fosse rappresentata dalla data di presentazione della «dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione». Al contrario, per i tributi “istantanei” la possibilità di autocorrezione fosse ricondotta al termine di un anno dalla commissione della violazione.

Inoltre, la regola della dichiarazione per i tributi “periodici” era applicabile sia alle violazioni consistenti nella semplice omissione, insufficiente o tardivo versamento dei tributi (saldo, acconti Irpef, Ires, Irap e Iva), sia gli errori relativi a una dichiarazione validamente presentata che configurano violazioni rientranti nel perimetro dell’infedele dichiarazione e che richiedevano la presentazione di una dichiarazione integrativa.

Dal 2015 il legislatore ha previsto altri step temporali che si sono aggiunti ai precedenti utilizzando comunque la stessa terminologia prevista dalle soglie originarie.

Abbiamo, così, la riduzione a un nono se la violazione viene corretta entro 90 giorni dalla presentazione della dichiarazione o dalla commissione della violazione, un settimo se la correzione si attua entro la dichiarazione successiva a quella di commissione ovvero entro due anni. Un sesto oltre tali soglie e fino alla scadenza del periodo accertativo. Infine, nel caso di processo verbale di constatazione (pvc), la sanzione diventa un quinto.

All’interno di questo rinnovato quadro normativo, tuttavia, la regola della distinzione tra tributi periodici e istantanei presenta delle difficoltà applicative soprattutto con riguardo alle soglie collegate al nono e all’ottavo del minimo.

Ai fini del versamento del saldo delle imposte dirette, Irap e Iva la regola non presenta particolari problemi per cui in caso di omesso o insufficiente versamento avremo, non considerando il ravvedimento breve a 30 giorni, che fino a 90 giorni dalla data di presentazione della dichiarazione relativa al saldo si applicherà un nono e, dopo tale scadenza fino al termine della scadenza della dichiarazione successiva si applicherà un ottavo. 

Viceversa, se si passa a esaminare l’applicazione di queste soglie nel caso di mancati versamenti degli acconti (specie il secondo) o dell’Iva periodica, la questione può divenire complessa. 

Ipotizzando il mancato versamento del secondo acconto Irpef relativo al 2015 stabilito per il 30 novembre 2015, avremo che il ravvedimento breve (entro 30 giorni) scade il 30 dicembre.

Per il ravvedimento a un ottavo, invece, (entro 90 giorni dalla presentazione della dichiarazione) se dovessimo prendere come riferimento il modello Unico presentato il 30 settembre 2015, il termine sarebbe il 29 dicembre 2015. Viceversa, se dovessimo considerare quale dichiarazione di riferimento quella relativa al 2016 il periodo scadrebbe il 30 dicembre 2016.

Nel primo caso avremo un “corto circuito” tra le date del ravvedimento a un decimo con quelle a un nono (il primo scade il giorno dopo del secondo); nell’altro caso tra un ottavo e un nono in quanto quest’ultimo andrebbe oltre il termine del primo (29 dicembre 2016 vs 30 settembre 2016).

Fonte: Il sole 24 ore autore Riccardo Giorgetti Benedetto Santacroce