Prestito soci, Cassazione a «sorpresa»

Le operazioni esenti da Iva (quali ad esempio i finanziamenti concessi da un soggetto Iva: si pensi al contratto di mutuo o al «prestito soci») sono pur sempre “soggette” a Iva, sebbene l’imposta non sia addebitata dal cedente o dal prestatore del servizio in virtù del regime di esenzione. Pertanto, a tali operazioni, in forza del principio di alternatività tra Iva e imposta di registro (espresso negli articoli 5 e 40 del Dpr 131/1986, il testo unico dell’imposta di registro), il registro è dovuto in misura fissa.

Questo principio di diritto - enunciato dalla sentenza 24268/2015 della Cassazione - è persino scontato, poiché attiene ai rudimenti dell’imposta di registro. Senonché, la sentenza cassata (la 67/2010 del 24 giugno 2010 della Ctr Umbria) conteneva due importanti questioni, che la Cassazione, avendo imboccato la strada del principio di diritto poi espresso, omette del tutto di prendere in considerazione (anche se in effetti la fattispecie pareva reclamarlo):

si trattava di un contratto di «finanziamento soci» infruttifero (tra una società controllante e la sua controllata);

si trattava di un contratto concluso mediante “scambio” di documenti recanti una proposta contrattuale, da un lato, e la conseguente relativa accettazione (senza la loro materiale spedizione per posta, ma solo con l’apposizione sui documenti di francobollo e timbro postale).

La Ctr Umbria ha ritenuto non configurabile, in tal caso, un contratto formato mediante corrispondenza (il che ne avrebbe comportato la sua tassazione, ai fini dell’imposta di registro, solo «in caso d’uso»); e, qualificando il contratto in questione al di fuori del campo di applicazione dell’Iva (in quanto avente a oggetto un prestito di denaro, operazione esclusa da Iva ai sensi dell’articolo 2, comma 3, lettera a), del Dpr 633/1972), ha ritenuto altresì non praticabile il principio di alternatività Iva/registro, decidendo l’applicazione dell’imposta di registro proporzionale, con l’aliquota del 3 per cento.

Di contro, la Cassazione ha ritenuto il contratto di finanziamento infruttifero un’operazione soggetta a Iva (in base all’articolo 3, comma 2, n. 3), del Dpr 633/1972) seppur esente dall’applicazione dell’Iva e, quindi, un’operazione idonea a innescare il principio di alternatività tra Iva e registro. Tuttavia, la Cassazione ha dimenticato che i prestiti di denaro sono bensì compresi fra le prestazioni di servizio soggette a Iva, ma soltanto se effettuate dietro pagamento di un corrispettivo (ad esempio, in quanto il soggetto finanziato debba corrispondere al finanziatore interessi o commissioni), come richiesto dall’articolo 3, comma 2, del Dpr 633/1972 e come la stessa Cassazione ha riconosciuto nella sentenza 20769/2013). Quindi:

se il finanziamento è infruttifero, si esce dal campo di applicazione dell’Iva e si entra in quello dell’imposta di registro proporzionale (con applicazione dell’aliquota del 3% ai sensi dell’articolo 9 della Tariffa, parte Prima, allegata al Dpr 131/1986, o dell’imposta fissa, se il contratto è formato mediante corrispondenza);

se il finanziamento è fruttifero, si rientra nel campo di applicazione dell’Iva e l’imposta di registro degrada alla misura fissa (e non ha rilevanza, come già osservato, che l’operazione di finanziamento non sia imponibile a Iva, ma sia esente da Iva, e ciò ex articolo 10, n. 1, del Dpr 633/1972).

Nella fattispecie all’esame della Cassazione, si trattava pertanto di un contratto di finanziamento cui applicare l’imposta proporzionale di registro. Al che, diveniva rilevante verificare se il contratto fosse stato, o meno, formato per corrispondenza, il che avrebbe tolto il contratto dal perimetro degli atti da registrare in termine fisso in quanto la formazione per corrispondenza comporta che l’obbligo di registrazione scatta solo «in caso d’uso». Sarebbe stato interessante conoscere l’opinione della Cassazione se per «formazione mediante corrispondenza» occorre spedire materialmente i documenti con la proposta e l’accettazione o se sia sufficiente anche lo scambio «brevi manu». Ma, su questo tema, non sono state fornite valutazioni.

Fonte: Il sole 24 ore autore Angelo Busani Giovanni Iaselli