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giovedì 29 dicembre 2016

Con l’Iri perdite sottratte senza limiti di tempo e di importo

Al via la nuova flat tax opzionale per le imprese Irpef. La legge 232/2016 introduce nel Tuir, con effetto dal 1° gennaio, il nuovo articolo 55-bis, che prevede il regime di tassazione separata con aliquota 24% degli utili delle imprese Irpef in contabilità ordinaria. Gli utili distribuiti ai soci verranno tassati nel modello Unico e la società potrà sottrarre il relativo importo dall’imponibile. La nuova imposta consentirà alle società di persone con elevati utili trattenuti in azienda di ridurre il carico fiscale, senza dover ricorrere a una trasformazione societaria.
Il principio ispiratore della nuova imposta sul reddito di impresa (Iri) è quello di allineare il tax rate delle imprese Irpef (ditte individuali e società di persone) in contabilità ordinaria a quello delle Srl, assoggettando ad aliquota proporzionale (cosiddetta tassa piatta o flat tax), pari a quella dell’Ires (24%), gli utili che vengono mantenuti in società. 
Per le società che opteranno per l’applicazione dell’Iri, il calcolo dell’imponibile si effettuerà partendo dal risultato di conto economico ed apportando le variazioni previste dal Tuir per le imprese Irpef. Dal reddito di impresa si dedurranno quindi le somme erogate ai soci per utili o riserve di utili, entro il limite della sommatoria degli imponibili Iri dell’anno e degli esercizi precedenti, al netto delle perdite riportabili a nuovo. Nel periodo di validità dell’opzione, le perdite di esercizi precedenti si sottraggono dall’imponibile senza limiti temporali o di importo. 
Le somme prelevate e dedotte dalla società concorrono poi a formare il reddito dei soci per il loro intero ammontare. In pratica, la Snc in regime Iri pagherà il 24% sul reddito calcolato al netto degli utili distribuiti ai soci (cioè sull’utile trattenuto), mentre i soci sconteranno l’Irpef progressiva (e addizionali locali) sulle somme incassate. Nelle Snc ordinarie, invece, i soci applicano l’Irpef progressiva sull’intero reddito lordo della società a prescindere dalla quota che viene loro distribuita. 
Il beneficio derivante dalla adozione del regime Iri (permesso solo a imprese in contabilità ordinaria, data la necessità di seguire la movimentazione di utili e riserve) è dunque pari alla differenza di percentuale tra la flat tax del 24% e l’aliquota marginale dei soci applicata alla quota parte di reddito non distribuito. L’opportunità di avvalersi della nuova Iri riguarda dunque in modo particolare le imprese e le società personali che realizzano utili di importo rilevante e che sistematicamente destinano una quota significativa di essi all’autofinanziamento aziendale. Su redditi elevati (che, se imputati ai soci per trasparenza, sconterebbero l’Irpef sull’ultimo scaglione, oltre ad addizionali) il risparmio fiscale dell’Iri arriverà dunque a oltre il 20% degli utili non distribuiti.
Per le Snc e le Sas che hanno redditi trascurabili e/o che tendono a distribuire tutti o quasi gli utili ai soci, l’opzione per la flat tax non sarà invece conveniente dato che, a fronte di una tassazione sostanzialmente identica a quella del regime normale, si dovrà fare i conti con la notevole complessità di gestione del regime (si veda l’altro articolo a fianco).
I prelievi dei soci sono deducibili dai redditi annuali
Calcoli complicati, nella nuova Iri, per la gestione dei prelievi dei soci. Il nuovo articolo 55-bis del Tuir stabilisce la deducibilità dal reddito delle imprese che hanno esercitato l’opzione per la tassa piatta, delle somme prelevate, a carico dell’utile e delle riserve di utili, nei limiti di reddito del periodo di imposta e di quelli precedenti assoggettati a Iri, al netto delle perdite residue riportabili a nuovo.
Nel regime Iri i prelievi di utili o di riserve di utili assumeranno rilevanza, ai fini della deducibilità in capo alla società (e della tassazione sui soci), nei limiti dei redditi d’esercizio o di esercizi precedenti che hanno già scontato la tassazione separata. I redditi d’impresa eccedenti questa soglia resteranno assoggettati solo al 24 per cento. Il plafond di deducibilità è inoltre quantificato al netto delle perdite riportabili, sia se derivanti da eccedenze di somme prelevate rispetto al reddito dell’esercizio sia se generate da perdite di gestione.
L’esempio applicativo
La quantificazione del limite entro cui sono consentite le deduzioni dei prelievi è complicata dalla necessità di mantenere un monitoraggio costante dei redditi tassati e dei prelievi eseguiti nell’intero arco temporale del regime (cinque anni e successivi rinnovi). Vediamo un esempio. Nell’esercizio T1 il reddito è di 100 e vi è un prelievo di utili di 80: deduzione di 80, imponibile T1 pari a 20. Plafond Iri T1 pari a 20.
Nell’esercizio T2 il reddito è 10 e si distribuisce ai soci 25. La distribuzione è tutta deducibile in quanto in parte azzera il reddito (10) e per il rimanente importo (15) riduce il plafond pregresso: imponibile T2 (-) 15 (perdita), riportata a nuovo e plafond Iri T2 pari a 5 (20-15), quindi ancora sopra zero (il che conferma la deducibilità del prelievo).
Nell’esercizio T3, reddito di 20 e distribuzione ai soci di 30. La distribuzione è deducibile limitatamente a 25 (sommando il plafond di 5 al reddito lordo dell’anno di 20) e si genera una perdita di 5 (totale perdita riportabile pari a 15 + 5 = 20). Il plafond Iri T3, dato dai redditi tassati meno le perdite ancora riportabili, si azzera (20 – 15 – 5 = 0). Il plafond non scende comunque sotto zero il che conferma la deduzione operata.
Nell’anno T4, la società ha un reddito di 60 e distribuisce ai soci 65, di cui deducibili solo 60 (reddito dell’anno, dato che il plafond Iri era 0). L’imponibile è 0. Le perdite ancora riportabili rimangono 20. Plafond Iri T4 sempre pari a 0 (ma non sottozero il che conferma la deduzione di 60).
Nell’esercizio T5, infine, la società ha un reddito di 80, prelievi per 50, imponibile lordo di 30, che viene compensato con le perdite (20), con un imponibile finale di 10 soggetto al 24% e nessuna perdita riportabile. Il plafond Iri T5 (valido nel caso di rinnovo del regime) è pari a 30, dato dalla sola sommatoria dei redditi tassati a Iri (20 nell’anno T1 e 10 nell’anno T5), non essendovi perdite riportabili.
L’articolo 55-bis del Tuir stabilisce che il sopra descritto regime dei prelievi dei soci non riguarda le riserve formatesi con utili di esercizi in cui non si applicava l’Iri. Viene inoltre previsto un criterio di utilizzo prioritario di queste ultime riserve. In pratica nella distribuzione delle riserve si considerano preventivamente impiegate, fino a concorrenza del loro ammontare, quelle formatesi con utili fino al 2016 (o comunque fino all’anno precedente a quello di avvio del regime).
La scelta ex post con l’indicazione nel modello Unico
Opzioni a posteriori per la nuova tassa piatta delle imprese individuali e delle società di persone. Il regime di tassazione proporzionale del reddito di impresa dei soggetti Irpef in contabilità ordinaria si attiverà su scelta dei contribuenti da comunicare a consuntivo, e dunque nel modello Unico riferito all’anno da cui decorre. Per le imprese in contabilità semplificata, in quanto al di sotto dei limiti di ricavi previsti dall’articolo 18 Dpr 600/1973, sarà necessaria una doppia opzione: la prima per uscire dal regime di cassa e adottare l’ordinaria, la seconda per entrare in regime Iri.
Il nuovo sistema di tassazione delle imprese Irpef (ditte individuali, Snc e Sas) in contabilità ordinaria, che scatta dall’esercizio 2017, è attivabile su opzione del contribuente da esercitarsi nella dichiarazione dei redditi con effetto dal periodo di imposta cui la stessa dichiarazione è riferita. I contribuenti potranno dunque esercitare la scelta, che èvincolante per cinque anni ed è rinnovabile, dopo aver verificato la convenienza del regime sulla base dei dati reddituali del primo esercizio. Non trattandosi di un sistema che richiede (rispetto alle altre imprese in ordinaria) alcun particolare adempimento contabile, le imprese Irpef potranno dunque sospendere la decisione sull’Iri per tutto il 2017 e per i primi mesi del 2018 verificando, sulla base dell’importo del reddito e delle somme prelevate dai soci, se conviene o meno adottare la tassa piatta entro il termine per il versamento dell’imposta (30 giugno 2018). L’opzione andrà invece comunicata, per il quinquennio 2017-2021, nel modello Unico 2018 da presentare entro il 30 settembre 2018.
Tempistica di validità
Decorsi i cinque periodi di imposta di validità dell’Iri, l’opzione, stando alla lettera della legge, perderà efficacia essendo richiesta una nuova opzione laddove il contribuente intenda rinnovarla (per un altro quinquennio).
Il regime delle opzioni Iri (articolo 55-bis del Tuir) non è coordinato con quello introdotto dall’articolo 7-quater, commi 27 e seguenti, del Dl 193/2016 (legge 225/2016) con riferimento ad altri regimi speciali previsti dal Tuir. Quest’ultima norma ha previsto che, dal 2017, le opzioni per trasparenza, consolidato fiscale e “tonnage tax” si rinnovano automaticamente alla scadenza salvo che il contribuente non comunichi espressamente di volerle revocare. Questo sistema di rinnovo automatico salvo revoca non è invece stato previsto per l’Iri e di ciò non si comprende il motivo.
Cambiano le regole anche per la trasparenza delle “piccole” Srl disciplinata dall’articolo 116 Tuir. Dal prossimo anno, le società a responsabilità limitata con volume di ricavi non superiore alle soglie per gli studi di settore e con soci solo persone fisiche in numero non superiore a 10 (20 se si tratta di coop a responsabilità limitata) potranno, oltre alla opzione per la trasparenza (e dunque per un regime analogo alle ordinarie Snc), scegliere di applicare la flat tax delle società di persone. Gli utili derivanti dalla partecipazione nelle Srl che optano per il regime Iri saranno trattati alla stregua delle somme prelevate dai soci delle Snc che utilizzano il medesimo regime: essi perdono dunque la natura di redditi di capitali (dividendi) concorrendo alla formazione del reddito del percettore quali redditi d’impresa (tassazione sul 100%). Non dovranno pertanto applicarsi le ritenute previste dal Dpr 600/1973.
Fonte: Il sole 24 ore autore Luca Gaiani

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