Distribuzione utili, in Redditi le presunzioni di priorità
Per i soci qualificati ritenuti preventivamente distribuiti i dividendi fino al 2007
Considerate primarie le assegnazioni delle riserve di utili su quelle di capitale
Considerate primarie le assegnazioni delle riserve di utili su quelle di capitale
Distribuzione di utili e riserve al test delle presunzioni. Le società di capitali che hanno effettuato distribuzioni nel corso del 2017 devono considerare l’impatto delle regole contenute nell’articolo 47 del Tuir e nel Dm 26 maggio 2017, all’atto della compilazione del “prospetto del capitale” nel modello Redditi.
L’articolo 47, primo comma, del Tuir contiene una presunzione legale in base alla quale, a prescindere da quanto deliberato dall’assemblea, debbano considerarsi prioritariamente distribuiti gli utili di periodo e le riserve diverse da quelle di capitale. Finalità della presunzione - che si rende applicabile sia agli utili corrisposti a soci persone fisiche che a soggetti Ires – è quella evitare arbitraggi derivanti dal diverso regime fiscale previsto per le restituzioni di capitale (non soggette a tassazione) rispetto alle distribuzioni di utili (imponibili).
Diverse sono invece le finalità della presunzione contenuta nel Dm 26 maggio 2017 (e, in precedenza nel Dm 2 aprile 2008) secondo cui devono ritenersi prioritariamente distribuiti gli utili maturati fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2007, in seconda battuta quelli maturati dal 2008 al 2016 e da ultimo gli utili maturati dal 2017 in poi.
Tale presunzione origina dalla riduzione delle aliquote Ires (dal 33% al 27,5% e poi al 24%), che hanno avuto quale effetto “indiretto” la rideterminazione delle percentuali di concorrenza dei dividendi al reddito Irpef dei soci “qualificati” (dal 40% al 49,72% e poi al 58,14%) al fine di garantire l’invarianza del livello di tassazione complessivo. La presunzione ha quindi natura di norma di favore volta a garantire al socio Irpef “qualificato” il regime fiscale spettante al momento della formazione dell’utile a prescindere dalla data di distribuzione dello stesso. La regola si applica in via transitoria anche nel nuovo sistema di tassazione dei dividendi (con la tassazione sostitutiva del 26% applicabile anche agli utili qualificati), con riferimento alle distribuzioni di utili prodotti fino al 2017 e deliberate dal 1º gennaio 2018 al 31 dicembre 2022.
Considerate le finalità della presunzione, la stessa opera nei soli confronti dei soci persone fisiche “qualificati”, non avendo alcuna valenza per le distribuzioni operate a favore di soggetti Ires e/o soci esteri. Se normalmente per tali soggetti il periodo di formazione dell’utile è irrilevante, un discorso a parte potrebbe valere per gli utili distribuiti a società Ue non ammesse al regime madre-figlia, per le quali si rende applicabile la ritenuta ridotta del 1,2% prevista dall’articolo 27, comma 3-ter, del Dpr 600/73. Le Entrate, infatti, hanno ritenuto applicabile l’aliquota ridotta ai soli utili prodotti dal 2008 in poi (circolare n. 26 del 21 maggio 2009).
Quando non opera la presunzione sulla stratificazione degli utili, la società distributrice può determinare, in linea di principio, l’ordine temporale di utilizzo delle riserve disponibili, che potrebbe quindi essere diverso a seconda della “natura” del percettore (socio qualificato o meno).
A tal fine la società erogante dovrebbe predisporre una sorta di “inventario analitico” delle diverse categorie di riserve disponibili attribuibili a ciascun socio, da riconciliare con quanto indicato “per masse” nell’apposita sezione del prospetto del capitale (righi RS 135 e 136), dove occorrerà dare evidenza delle riserve composte con utili maturati ante 2007 e di quelle composte con utili maturati dal 2008 al 2016.
Ad esempio, in sede di assegnazione, la società erogante potrebbe decidere di drenare dalle riserve ante 2007 la sola quota imputabile ai soci persone fisiche “qualificati”e di assegnare prioritariamente alle altre categorie di soci riserve formatesi dal 2008 o, alternativamente, di assorbire fino a capienza le riserve ante 2007 senza alcuna distinzione tra le categorie di soci. Tale ultima soluzione, peraltro, è sostanzialmente obbligata in presenza di una pluralità di azionisti.
Fonte: il sole 24 ore autore Giacomo Albano Annalisa Vergati
LA PRESUNZIONE DI DISTRIBUZIONE DEGLI UTILI NEL MODELLO REDDITI 2018
3. IL CASO
• Beta Srl è una società italiana la cui proprietà è detenuta per il 40% da un socio persona fisica residente e per il 60% da una società UE, cui è applicabile il regime di madre-figlia
• Beta Srl dispone di riserve formatesi da utili prodotti fino al 2007 per un ammontare complessivo pari a 100.000 euro e riserve di utili prodotte fino al 2016 pari a 500.000
• Nel corso del 2017 la società decide di procedere ad una delibera di distribuzione di riserve per 100.000 euro
4. IPOTESI DI COMPILAZIONE
• Con riferimento al socio persona fisica la società è tenuta per presunzione di legge a “drenare” in via prioritaria le riserve di utili formatisi nei periodi di imposta 2007
• Con riferimento al socio estero, la presunzione non opera e l'esenzione totale dalla ritenuta (garantita dal regime madre-figlia) rende del tutto irrilevante il momento di formazione dell'utile distribuito ai fini della tassazione. La società può quindi stabilire autonomamente le riserve cui attingere per la distribuzione di tale quota
• La società potrebbe procedere dunque alla distribuzione di 100.000 euro attingendo alle riserve disponibili come segue:
– 40.000 euro al socio persona fisica da prelevare integralmente dalle riserve ante 2007 in applicazione della presunzione legale
- 60.000 euro al socio non residente a riduzione delle riserve di formazione 2008-2016
• In tal caso il quadro risulterà compilato come segue:
1. LA PRESUNZIONE
•In caso di distribuzione di utili a soci persone fisiche “qualificate” si considerano preventivamente distribuite le riserve composte con utili formatisi fino all'esercizio 2007 e, in seconda battuta quelle con utili maturati dal 2008 al 2016
•Tale presunzione è finalizzata a tutelare il socio persona fisica garantendo a quest'ultimo il trattamento fiscale più favorevole spettante all'epoca di formazione dell'utile
•La presunzione non opera nei confronti di soci non qualificati, soci Ires o soggetti non residenti, anche se operanti in regime madre-figlia. La presunzione non opera altresì nei confronti di soci UE soggetti alla ritenuta ridotta del 1,2%, applicabile per previsione di legge solo agli utili maturati dal 2008 in poi.
2. L'INDICAZIONE NEL MODELLO
• La consistenza e la movimentazione delle riserve devono essere monitorate all'interno della sezione “Prospetto del capitale” contenuta al quadro RS del modello REDDITI 2018
• In particolare, al rigo RS135 colonna 1 deve essere indicata la consistenza ad inizio esercizio delle riserve di utili maturati ante 2007. Eventuali decrementi andranno indicati in colonna 3 ed il relativo saldo a fine anno in colonna 4
• Al rigo RS136 andrà invece indicata la consistenza delle riserve di utili formatesi nel periodo 2008-2016 e la relativa movimentazione
• Diretta conseguenza dell'approccio di cui sopra è la necessità di un'ulteriore livello di monitoraggio da parte della società erogante. La stessa dovrà infatti considerare e tenere nota del fatto che con la distribuzione in esame il socio persona fisica ha esaurito le riserve a “tassazione ridotta” a lui spettanti (40% di 100.000) e che le riserve residue del medesimo “strato” (pari a 60.000 euro) non potranno essere attribuite a quest'ultimo in sede di successiva distribuzione.
• Si rende quindi necessario tenere un ulteriore inventario (extra-dichiarazione) che dia contezza non solo della consistenza complessiva delle diverse tipologie di riserve ma anche della movimentazione e consistenza finale delle stesse per ciascun socio
5. IPOTESI DI COMPILAZIONE ALTERNATIVA
• Da un punto di vista pratico, risulterebbe dunque preferibile una soluzione ove la distribuzione avvenga attingendo alle riserve disponibili in maniera omogenea, ovvero:
- 40.000 euro al socio persona fisica da prelevare integralmente dalle riserve ante 2007 in applicazione della presunzione legale
-60.000 euro al socio non residente attingendo anche in questo caso alle riserve ante 2007.
• Il quadro risulterà quindi compilato come segue:
•Tale soluzione potrebbe, nel caso di specie risultare preferibile in quanto consentirebbe un più agevole monitoraggio della consistenza delle riserve (senza distinzione per categoria) senza alcun effetto in termini di trattamento fiscale essendo il socio non residente in regime madre figlia.
LA PRESUNZIONE DI DISTRIBUZIONE DEGLI UTILI NEL MODELLO REDDITI 2018
3. IL CASO
• Beta Srl è una società italiana la cui proprietà è detenuta per il 40% da un socio persona fisica residente e per il 60% da una società UE, cui è applicabile il regime di madre-figlia
• Beta Srl dispone di riserve formatesi da utili prodotti fino al 2007 per un ammontare complessivo pari a 100.000 euro e riserve di utili prodotte fino al 2016 pari a 500.000
• Nel corso del 2017 la società decide di procedere ad una delibera di distribuzione di riserve per 100.000 euro
4. IPOTESI DI COMPILAZIONE
• Con riferimento al socio persona fisica la società è tenuta per presunzione di legge a “drenare” in via prioritaria le riserve di utili formatisi nei periodi di imposta 2007
• Con riferimento al socio estero, la presunzione non opera e l'esenzione totale dalla ritenuta (garantita dal regime madre-figlia) rende del tutto irrilevante il momento di formazione dell'utile distribuito ai fini della tassazione. La società può quindi stabilire autonomamente le riserve cui attingere per la distribuzione di tale quota
• La società potrebbe procedere dunque alla distribuzione di 100.000 euro attingendo alle riserve disponibili come segue:
– 40.000 euro al socio persona fisica da prelevare integralmente dalle riserve ante 2007 in applicazione della presunzione legale
- 60.000 euro al socio non residente a riduzione delle riserve di formazione 2008-2016
• In tal caso il quadro risulterà compilato come segue:
1. LA PRESUNZIONE
•In caso di distribuzione di utili a soci persone fisiche “qualificate” si considerano preventivamente distribuite le riserve composte con utili formatisi fino all'esercizio 2007 e, in seconda battuta quelle con utili maturati dal 2008 al 2016
•Tale presunzione è finalizzata a tutelare il socio persona fisica garantendo a quest'ultimo il trattamento fiscale più favorevole spettante all'epoca di formazione dell'utile
•La presunzione non opera nei confronti di soci non qualificati, soci Ires o soggetti non residenti, anche se operanti in regime madre-figlia. La presunzione non opera altresì nei confronti di soci UE soggetti alla ritenuta ridotta del 1,2%, applicabile per previsione di legge solo agli utili maturati dal 2008 in poi.
2. L'INDICAZIONE NEL MODELLO
• La consistenza e la movimentazione delle riserve devono essere monitorate all'interno della sezione “Prospetto del capitale” contenuta al quadro RS del modello REDDITI 2018
• In particolare, al rigo RS135 colonna 1 deve essere indicata la consistenza ad inizio esercizio delle riserve di utili maturati ante 2007. Eventuali decrementi andranno indicati in colonna 3 ed il relativo saldo a fine anno in colonna 4
• Al rigo RS136 andrà invece indicata la consistenza delle riserve di utili formatesi nel periodo 2008-2016 e la relativa movimentazione
• Diretta conseguenza dell'approccio di cui sopra è la necessità di un'ulteriore livello di monitoraggio da parte della società erogante. La stessa dovrà infatti considerare e tenere nota del fatto che con la distribuzione in esame il socio persona fisica ha esaurito le riserve a “tassazione ridotta” a lui spettanti (40% di 100.000) e che le riserve residue del medesimo “strato” (pari a 60.000 euro) non potranno essere attribuite a quest'ultimo in sede di successiva distribuzione.
• Si rende quindi necessario tenere un ulteriore inventario (extra-dichiarazione) che dia contezza non solo della consistenza complessiva delle diverse tipologie di riserve ma anche della movimentazione e consistenza finale delle stesse per ciascun socio
5. IPOTESI DI COMPILAZIONE ALTERNATIVA
• Da un punto di vista pratico, risulterebbe dunque preferibile una soluzione ove la distribuzione avvenga attingendo alle riserve disponibili in maniera omogenea, ovvero:
- 40.000 euro al socio persona fisica da prelevare integralmente dalle riserve ante 2007 in applicazione della presunzione legale
-60.000 euro al socio non residente attingendo anche in questo caso alle riserve ante 2007.
• Il quadro risulterà quindi compilato come segue:
•Tale soluzione potrebbe, nel caso di specie risultare preferibile in quanto consentirebbe un più agevole monitoraggio della consistenza delle riserve (senza distinzione per categoria) senza alcun effetto in termini di trattamento fiscale essendo il socio non residente in regime madre figlia.
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